Πότε Ευθύνεται Προσωπικά Ο Διοικών Για Τους Φόρους Της Εταιρείας
Εν συντομία:
- Η αλληλέγγυα ευθύνη των διοικούντων για τους φόρους του νομικού προσώπου δεν είναι πλέον αντικειμενική. Μετά τον ν. 4646/2019 και τη ΣτΕ 355/2023 της Ολομέλειας του ΣτΕ προϋποθέτει υπαιτιότητα, με μαχητό τεκμήριο σε βάρος του διοικούντος.
- Γεννιέται μόνο όταν συντρέχουν σωρευτικά τρεις προϋποθέσεις: τυπική ιδιότητα, ληξιπρόθεσμο των οφειλών μέσα στη θητεία και υπαιτιότητα για τη μη καταβολή.
- Ευθύνονται οι διευθύνοντες σύμβουλοι, οι εκτελεστικοί πρόεδροι, οι γενικοί διευθυντές, οι εντεταλμένοι, οι διαχειριστές ΕΠΕ και ΙΚΕ και όσοι ασκούν εν τοις πράγμασι διοίκηση. Οι ομόρρυθμοι εταίροι ΟΕ και ΕΕ ευθύνονται με διαφορετική νομική βάση.
- Ο τυπικός Πρόεδρος ΔΣ χωρίς διαχείριση, ο ετερόρρυθμος εταίρος και ο διαχειριστής χωρίς πραγματική ανάμειξη δεν ευθύνονται (ΣτΕ 2482/2025, ΔΠρΘεσ 4309/2024).
- Η ευθύνη δεν επιβάλλεται αναδρομικά για οφειλές προγενέστερες της 12.12.2019 (ΣτΕ 153/2026).
Ποιοι διοικούντες ευθύνονται προσωπικά για τους φόρους της εταιρείας;
Προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη για τους φόρους του νομικού προσώπου υπέχουν όσοι ασκούν τη διοίκηση, τη διαχείριση ή την εκπροσώπησή του, όπως διευθύνοντες σύμβουλοι, εκτελεστικοί πρόεδροι, γενικοί διευθυντές και εντεταλμένοι σύμβουλοι ΑΕ, διαχειριστές ΕΠΕ και ΙΚΕ, καθώς και όσοι ασκούν εν τοις πράγμασι τη διοίκηση. Η ιδιότητα κρίνεται κατά τη λειτουργία, τη λύση ή την εκκαθάριση του νομικού προσώπου.
Η ρύθμιση βρίσκεται σήμερα στο άρθρο 49 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 5104/2024), που ενσωμάτωσε το προϊσχύσαν άρθρο 50 ν. 4174/2013 όπως είχε διαμορφωθεί με το άρθρο 34 ν. 4646/2019.
Η ευθύνη καλύπτει τον φόρο εισοδήματος, τους παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους, τον ΦΠΑ και τον ΕΝΦΙΑ, μαζί με τους τόκους, τα πρόστιμα και τις λοιπές χρηματικές κυρώσεις που επιβάλλονται επ’ αυτών.
Ο κύκλος των προσώπων δεν είναι ενιαίος για κάθε εταιρική μορφή. Οι ομόρρυθμοι εταίροι ΟΕ και ΕΕ ευθύνονται απεριόριστα και εις ολόκληρον με την προσωπική τους περιουσία βάσει του άρθρου 249 ν. 4072/2012 σε συνδυασμό με το άρθρο 920 ΚΠολΔ και όχι με τον μηχανισμό της συνευθύνης των διοικούντων.
Τα μέλη κοινοπραξιών, κοινωνιών και αστικών εταιρειών που ασκούν επιχείρηση ευθύνονται αλληλεγγύως κατά το άρθρο 4 παρ. 10 ν. 1882/1990. Για τον εκκαθαριστή η ευθύνη αφορά χρέη που ανάγονται πριν τη διάλυση και δεν καταβλήθηκαν ενώ υπήρχε υποχρέωση.
Όταν η εικόνα αφορά ειδικά τον διαχειριστή ΙΚΕ, η ευθύνη έναντι του Δημοσίου είναι μόνο ένας από τους τέσσερις άξονες ευθύνης του (έναντι της εταιρείας, του Δημοσίου, του ΕΦΚΑ και των τρίτων). Ο πίνακας που ακολουθεί συνοψίζει ποια ιδιότητα γεννά ευθύνη για τους φόρους του νομικού προσώπου και με ποια βάση.
| Πρόσωπο / Ιδιότητα | Ευθύνεται για φόρους ΝΠ; | Νομική βάση |
|---|---|---|
| Διευθύνων σύμβουλος, εκτελεστικός πρόεδρος, γενικός διευθυντής, εντεταλμένος σύμβουλος ΑΕ | Ναι, εφόσον συντρέχουν οι τρεις προϋποθέσεις | Άρθρο 49 ΚΦΔ |
| Διαχειριστής ΕΠΕ / ΙΚΕ | Ναι, εφόσον συντρέχουν οι τρεις προϋποθέσεις | Άρθρο 49 ΚΦΔ |
| Πρόσωπο που ασκεί εν τοις πράγμασι τη διοίκηση | Ναι, με βάση την πραγματική άσκηση | Άρθρο 49 ΚΦΔ |
| Τυπικός Πρόεδρος ΔΣ χωρίς διαχείριση ή εκπροσώπηση | Όχι | ΣτΕ 2482/2025 |
| Διαχειριστής χωρίς πραγματική ανάμειξη | Όχι | ΔΠρΘεσ 4309/2024 |
| Ομόρρυθμος εταίρος ΟΕ / ΕΕ | Ναι, αλλά με άλλη βάση (όχι συνευθύνη διοικούντων) | Άρθρο 249 ν. 4072/2012, 920 ΚΠολΔ |
| Ετερόρρυθμος εταίρος που κατέβαλε την εισφορά του | Όχι, εκτός αν αναμειχθεί στη διαχείριση | Άρθρα 278 – 279 ν. 4072/2012 |
Πότε γεννάται η ευθύνη: οι τρεις σωρευτικές προϋποθέσεις του άρθρου 49 ΚΦΔ
Η ευθύνη γεννάται μόνο όταν συντρέχουν σωρευτικά τρεις προϋποθέσεις:
- το πρόσωπο είχε μία από τις απαριθμούμενες ιδιότητες κατά τη λειτουργία, τη λύση ή την εκκαθάριση του νομικού προσώπου,
- οι οφειλές κατέστησαν ληξιπρόθεσμες κατά τη διάρκεια της θητείας του και
- η μη καταβολή ή μη απόδοση οφείλεται σε δική του υπαιτιότητα. Η έλλειψη έστω μιας από τις τρεις αποκλείει την ευθύνη.
Η σωρευτική αυτή δομή αποτυπώθηκε ρητά στη ΣτΕ 355/2023 της Ολομέλειας, η οποία έκρινε ότι, πέραν της ιδιότητας του εντεταλμένου στη διοίκηση, πρέπει να συντρέχουν στο πρόσωπο σωρευτικά οι προϋποθέσεις που εισήγαγε ο ν. 4646/2019. Οι διατάξεις αυτές, ως εισάγουσες εξαίρεση από την αρχή της αυτοτέλειας του νομικού προσώπου, ερμηνεύονται στενά (ΣτΕ 740/2024).
Η τρίτη προϋπόθεση, η υπαιτιότητα, λειτουργεί με μαχητό τεκμήριο, καθώς ο νόμος τεκμαίρει ότι η μη καταβολή οφείλεται στον διοικούντα και μεταθέτει σε αυτόν το βάρος να αποδείξει το αντίθετο. Ενδεικτικές περιπτώσεις έλλειψης υπαιτιότητας ορίζονται με κοινή υπουργική απόφαση, η ανάπτυξη των οποίων ανήκει στο στάδιο της άμυνας και της αίτησης απαλλαγής μετά τον καταλογισμό.
Το χρονικό σημείο που η οφειλή κατέστη ληξιπρόθεσμη είναι κρίσιμο και διαφοροποιείται κατά περίπτωση. Όταν η οφειλή διαπιστώνεται μετά από έλεγχο, αλληλεγγύως υπεύθυνα θεωρούνται μόνο τα πρόσωπα στα οποία συνέτρεχαν η ιδιότητα και η υπαιτιότητα κατά το φορολογικό έτος στο οποίο ανάγονται οι οφειλές. Σε τυχόν υπαγωγή σε ρύθμιση, η ευθύνη μετατοπίζεται στο πρόσωπο που διοικεί όταν κάθε δόση καθίσταται ληξιπρόθεσμη ή όταν η ρύθμιση απολεσθεί.
Ευθύνεται ο διοικών αν δεν ασκούσε πραγματική διοίκηση;
Η αλληλέγγυα ευθύνη δεν είναι πλέον αντικειμενική. Μετά τον ν. 4646/2019 και τη νομολογία της Ολομέλειας του ΣτΕ δεν αρκεί η κατοχή της τυπικής θέσης για να θεμελιωθεί ευθύνη, αλλά απαιτείται υπαιτιότητα για τη μη καταβολή, ενώ η νομολογία αξιολογεί και την πραγματική άσκηση διοίκησης. Μόνη η ιδιότητα, αποκομμένη από οποιαδήποτε ανάμειξη στη διαχείριση, δεν αρκεί.
Αυτό σημαίνει μετατόπιση από το παλαιότερο σχήμα κατά το οποίο η ευθύνη χαρακτηριζόταν αντικειμενική και αρκούσε η κατοχή της οικείας διοικητικής θέσης κατά τον κρίσιμο χρόνο. Το ΣτΕ έθεσε σαφή όρια με τη νομολογία του για την απαλλαγή στελεχών και στο ασφαλιστικό πεδίο, η λογική της οποίας ακολουθεί την ίδια απαίτηση υπαιτιότητας με τη φορολογική ευθύνη, αν και κρίνεται με χωριστή διαδικασία.
Η ευθύνη αυτή είναι πρόσθετη της ευθύνης της εταιρείας και αλληλέγγυα ως προς το αποτέλεσμα, γεννάται όμως κατά το στάδιο της είσπραξης του φόρου που έχει βεβαιωθεί επ’ ονόματι του νομικού προσώπου.
Ο διοικών δεν είναι πρωτοφειλέτης με ίδια αρχική φορολογική υποχρέωση, αλλά τρίτος που αποκτά την ιδιότητα του οφειλέτη με την έκδοση και κοινοποίηση της ατομικής ειδοποίησης. Η εμπειρία από υποθέσεις καταλογισμού φόρων σε διοικούντες δείχνει ότι η διάκριση ανάμεσα στην τυπική ιδιότητα και την πραγματική άσκηση διοίκησης κρίνεται κάθε φορά στα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης και είναι το σημείο όπου κρίνεται η έκβαση.
Ποιοι ΔΕΝ ευθύνονται για τα φορολογικά χρέη του νομικού προσώπου;
Δεν ευθύνονται όσοι κατείχαν μόνο τυπική θέση χωρίς πραγματική διοίκηση. Ο Πρόεδρος ΔΣ που δεν είναι ταυτόχρονα διαχειριστής, διευθύνων σύμβουλος ή νόμιμος εκπρόσωπος δεν υπέχει αλληλέγγυα ευθύνη, ακόμη και αν του ανατέθηκε εκπροσώπηση ενώπιον των φορολογικών αρχών. Δεν ευθύνονται επίσης τα απλά μέλη ΔΣ, ο ετερόρρυθμος εταίρος που κατέβαλε την εισφορά του και ο διαχειριστής χωρίς πραγματική ανάμειξη.
Η ΣτΕ 2482/2025 του Στ’ Τμήματος έκρινε ότι ο κύκλος των υπόχρεων είναι περιοριστικός και δεν επιδέχεται διασταλτική ερμηνεία. Απάλλαξε από προσωπική ευθύνη πρόσωπο με μόνη την ιδιότητα του Προέδρου ΔΣ, στο οποίο είχαν καταλογιστεί πρόστιμα ΦΠΑ, χωρίς να αποδειχθεί ότι κατείχε παράλληλα θέση διευθύνοντος συμβούλου, διαχειριστή ή νόμιμου εκπροσώπου, παρότι του είχαν ανατεθεί αρμοδιότητες εκπροσώπησης έναντι των φορολογικών αρχών.
Στο ίδιο πνεύμα, η ΔΠρΘεσ 4309/2024 απάλλαξε διαχειριστή που δεν είχε πραγματική ανάμειξη στη διαχείριση, εφαρμόζοντας την απαίτηση σωρευτικής συνδρομής των προϋποθέσεων. Για τον ετερόρρυθμο εταίρο, τα άρθρα 278 και 279 ν. 4072/2012 περιορίζουν την ευθύνη στο ποσό της εισφοράς, εκτός αν αυτός ασκήσει εν τοις πράγμασι διαχείριση και εκπροσώπηση, οπότε ευθύνεται ως ομόρρυθμος.
Η εμπειρία από υποθέσεις απαλλαγής μελών ΔΣ δείχνει ότι το αποφασιστικό στοιχείο είναι η τεκμηρίωση της απουσίας πραγματικής εξουσίας κατά τον χρόνο που η οφειλή κατέστη ληξιπρόθεσμη.
Τι άλλαξε η ΣτΕ 355/2023 Ολομέλεια και ισχύει αναδρομικά για παλιές οφειλές;
Η ΣτΕ 355/2023 της Ολομέλειας επιβεβαίωσε ότι, μετά τον ν. 4646/2019, η ευθύνη μετατοπίστηκε από το «αρκεί η ιδιότητα» στο «απαιτείται και υπαιτιότητα», με μαχητό τεκμήριο σε βάρος του διοικούντος. Η νέα ρύθμιση τροποποίησε τις προϋποθέσεις γένεσης της ευθύνης, καταρχήν επί το επιεικέστερο, διορθώνοντας τη θέση φυσικών προσώπων που είχαν τυπικά την ιδιότητα χωρίς να ασκούν διοίκηση.
Ως προς τον χρόνο, η επιεικέστερη ρύθμιση δεν εφαρμόζεται αναδρομικά ώστε να δημιουργήσει ευθύνη που δεν υπήρχε. Η ΣτΕ 153/2026 έκρινε ότι δεν θεμελιώνεται για πρώτη φορά ευθύνη διοικούντων για οφειλές προγενέστερες της 12.12.2019, όταν το τότε ισχύον δίκαιο δεν την προέβλεπε. Το εφαρμοστέο δίκαιο προσδιορίζεται κατά τον χρόνο στον οποίο ανάγεται κάθε οφειλή.
Για την ευθύνη των κληρονόμων προσώπου που υπείχε προσωπική ευθύνη η νομολογία δεν ειναι ενιαία και το ζήτημα κρίνεται με προσοχή στις περιστάσεις της κάθε υπόθεσης. Όταν έχει ήδη εκδοθεί καταλογισμός, η δικονομική άμυνα και η αίτηση απαλλαγής αναπτύσσονται στο επόμενο στάδιο. Παράλληλα, σε βάρος του διοικούντος μπορεί να επιβληθούν διασφαλιστικά μέτρα και ποινικές κυρώσεις, που λειτουργούν αυτοτελώς από την αστική φορολογική ευθύνη. Για τη συγχώνευση και την απορρόφηση ισχύει αλληλέγγυα ευθύνη της απορροφώσας ή της νέας εταιρείας.
Συχνές Ερωτήσεις
Ευθύνεται ο Πρόεδρος ΔΣ προσωπικά για τους φόρους της εταιρείας;
Όχι αυτομάτως. Η ιδιότητα του Προέδρου ΔΣ δεν περιλαμβάνεται από μόνη της στον περιοριστικό κύκλο των υπόχρεων. Αν ο Πρόεδρος δεν είναι ταυτόχρονα, διευθύνων σύμβουλος ή νόμιμος εκπρόσωπος, δεν υπέχει αλληλέγγυα ευθύνη, ακόμη και όταν του έχει ανατεθεί εκπροσώπηση ενώπιον των φορολογικών αρχών (ΣτΕ 2482/2025).
Καλύπτει η ευθύνη μόνο τον ΦΠΑ και τους παρακρατούμενους ή και τον φόρο εισοδήματος;
Η ευθύνη του άρθρου 49 ΚΦΔ καλύπτει τον φόρο εισοδήματος, τους παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους, τον ΦΠΑ και τον ΕΝΦΙΑ, μαζί με τους τόκους, τα πρόστιμα και τις λοιπές χρηματικές κυρώσεις επ’ αυτών. Η επέκταση σε άλλα είδη φόρων χωρίς ειδική διάταξη δεν είναι νόμιμη, καθώς οι διατάξεις ερμηνεύονται στενά.
Ευθύνεται ο διαχειριστής ΙΚΕ διαφορετικά από τον διευθύνοντα σύμβουλο ΑΕ;
Έναντι του Δημοσίου ο μηχανισμός είναι κοινός: και οι δύο ευθύνονται κατά το άρθρο 49 ΚΦΔ με τις ίδιες τρεις σωρευτικές προϋποθέσεις. Η διαφορά για τον διαχειριστή ΙΚΕ εντοπίζεται στη συνολική εικόνα της ευθύνης του, η οποία περιλαμβάνει επιπλέον πεδία έναντι της εταιρείας, του ΕΦΚΑ και των τρίτων, ο καθένας με δική του νομική βάση.
Ισχύει η ευθύνη για οφειλές που δημιουργήθηκαν πριν αναλάβει ο διοικών;
Κατά κανόνα όχι. Κρίσιμο είναι αν οι οφειλές κατέστησαν ληξιπρόθεσμες μέσα στη θητεία του προσώπου. Όταν η οφειλή ανάγεται σε χρόνο πριν την ανάληψη ή ληξιπροθεσμοποιήθηκε σε θητεία άλλου, η ευθύνη βαρύνει το πρόσωπο που διοικούσε κατά τον κρίσιμο χρόνο, με τη διαδοχή να μεταφέρει την ευθύνη ανά δόση σε ρύθμιση.
Ευθύνονται οι ομόρρυθμοι εταίροι ΟΕ με τον ίδιο μηχανισμό;
Όχι. Οι ομόρρυθμοι εταίροι ΟΕ και ΕΕ ευθύνονται απεριόριστα και εις ολόκληρον με την προσωπική τους περιουσία βάσει του άρθρου 249 ν. 4072/2012, ανεξάρτητα από υπαιτιότητα ή πραγματική ανάμειξη. Πρόκειται για δομικό χαρακτηριστικό της προσωπικής εταιρείας και όχι για τη συνευθύνη των διοικούντων του άρθρου 49 ΚΦΔ.
Πρακτικές Επισημάνσεις
Έλεγχος ιδιότητας κατά τον κρίσιμο χρόνο: Η ευθύνη συνδέεται με την ιδιότητα όχι γενικά, αλλά κατά τον χρόνο που η οφειλή κατέστη ληξιπρόθεσμη. Η χαρτογράφηση του ποιος κατείχε ποια θέση σε κάθε φορολογικό έτος είναι το πρώτο βήμα κάθε αξιολόγησης έκθεσης.
Τεκμηρίωση πραγματικής ανάμειξης ή απουσίας της: Επειδή η ευθύνη απαιτεί υπαιτιότητα και η νομολογία σταθμίζει την πραγματική άσκηση διοίκησης, η τήρηση στοιχείων που αποτυπώνουν την κατανομή αρμοδιοτήτων προστατεύει τα πρόσωπα με τυπικό μόνο ρόλο.
Δημοσιότητα παραίτησης και αλλαγής διοίκησης: Η έγκαιρη και δημοσιευμένη μεταβολή στη διοίκηση αποτελεί στοιχείο που μεταβάλλει τον κύκλο των υπόχρεων προσώπων. Η μη τήρηση των διατυπώσεων δημοσιότητας αφήνει το πρόσωπο εκτεθειμένο για χρόνο που δεν ασκούσε πλέον διοίκηση.
Διάκριση φορολογικής από ασφαλιστική ευθύνη: Η ευθύνη έναντι του Δημοσίου για φόρους και η ευθύνη έναντι του ΕΦΚΑ για εισφορές κρίνονται από διαφορετικές αρχές με διαφορετικές διαδικασίες. Η απαλλαγή από τη μία δεν συνεπάγεται αυτομάτως απαλλαγή από την άλλη.
Το Δικηγορικό μας Γραφείο, για περισσότερα από 20 χρόνια εξειδικεύεται στο Εταιρικό και Εμπορικό Δίκαιο. Επικοινωνήστε μαζί μας για σας καθοδηγήσουμε και να σας συμβουλεύσουμε σε κάθε θέμα σχετικά με την αλληλέγγυα ευθύνη των διοικούντων ΑΕ & ΙΚΕ στο Δημόσιο.