Συμβαση Ανεξάρτητων Υπηρεσιών

Από το συνδυασμό των διατάξεων των άρθρ. 648, 652 ΑΚ και 6 του Ν. 765/1943 που κυρώθηκε με την ΠΥΣ 324/1946 και διατηρήθηκε σε ισχύ με το άρθρ. 38 Εισ.Ν.ΑΚ προκύπτει ότι σύμβαση εξαρτημένης εργασίας υπάρχει όταν ο μισθωτός υπόκειται κατά την εκτέλεση της εργασίας του ιδίως ως προς τον τόπο, τον χρόνο και τον τρόπο αυτής, στην εποπτεία και στις δεσμευτικές οδηγίες του εργοδότη, ενώ η ελευθερία του μισθωτού περί την εκτέλεση της εργασίας, που απορρέει σε ορισμένες περιπτώσεις από τη φύση της συγκεκριμένης εργασίας, δεν αποκρούει τον εξαρτημένο χαρακτήρα της εργασιακής σχέσης. 

Αντίθετα σύμβαση ανεξαρτήτων υπηρεσιών, στην οποία δεν εφαρμόζονται διατάξεις του εργατικού δικαίου, υφίσταται όταν εκείνος που παρέχει την εργασία δεν υποβάλλεται στον έλεγχο και την εποπτεία του εργοδότου αναφορικά με το χρόνο, τόπο και τρόπο παροχής της εργασίας που του έχει ανατεθεί.

ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ

Η Υ.Α. 10262/1985

Περαιτέρω, κατά την παρ. 2 της 146/1984 απόφασης του Δ.Δ.Δ.Δ Αθηνών “Για τους όρους αμοιβής και εργασίας των λογιστών και βοηθών λογιστών όλης της Χώρας”, που κηρύχθηκε εκτελεστή με την απόφαση του Υπουργού Εργασίας 10262/1985, “λογιστής θεωρείται: α)αυτός που υπεύθυνα κατευθύνει και παρακολουθεί την εφαρμογή του όλου λογιστικού συστήματος σε κάθε ιδιωτική επιχείρηση, εκμετάλλευση, ίδρυμα ή σωματείο, ή β)αυτός που τηρεί τα από τον Εμπορικό Νόμο και τον Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων προβλεπόμενα λογιστικά βιβλία και αν αυτά τηρούνται σε κινητά φύλλα. Τέτοια βιβλία θεωρούνται αυτά που παριστάνουν από μέρα σε μέρα τις λαμβάνουσες χώρα οικονομικές εν γένει πράξεις σε κάθε επιχείρηση κλπ., έστω και κατά κατηγορίες τέτοιων βιβλίων (ταμειακών, δηλ. ημερολόγιο ταμείου ή μη ταμειακών, δηλ. ημερολόγιο διαφόρων πράξεων ημερολόγιο εμπορευμάτων, ημερολόγιο αξιών κλπ), ως και αυτά στα οποία καταχωρίζονται τα αναγραφόμενα περιουσιακά στοιχεία και ισολογισμοί. Τήρηση δε αυτών των λογιστικών βιβλίων δεν αποτελεί η απλή κατ’ αντιγραφή καταχώριση των εγγράφων, αλλά η ανάλυση της οικονομικής πράξης, η λογιστική διατύπωση αυτής και η καταχώριση της ανάλογης εγγραφής στο ανάλογο ημερολόγιο ή και μιά από τις ενέργειες αυτές όπου υπάρχει κατανομή της εργασίας“.

Το ΠΔ 340/1998

Με το Π.Δ 340/1998 “περί του επαγγέλματος λογιστή φοροτεχνικού“, που άρχισε να ισχύει από 6.10.1998, ορίζονται ότι: 

• λογιστής φοροτεχνικός είναι ο κάτοχος ειδικής άδειας ασκήσεως επαγγέλματος σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος, ο οποίος ασχολείται κατ’ επάγγελμα ως μισθωτός ή ελεύθερος επαγγελματίας με λογιστικές και φοροτεχνικές εργασίες επιτηδευματιών ή και άλλων φυσικών προσώπων
• έργο των λογιστών φοροτεχνικών είναι η ορθή εφαρμογή των λογιστικών αρχών, προτύπων και σχεδίων γενικών και κλαδικών, η εποπτεία και η εφαρμογή διαδικασιών για τον προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης και των αναλογούντων φόρων και ο έλεγχος της τυπικής επάρκειας και ακρίβειας των στοιχείων και παραστατικών, η ενημέρωση και τήρηση των φορολογικών βιβλίων σύμφωνα με τις ισχύουσες φορολογικές διατάξεις, η κατάρτιση και υπογραφή των οικονομικών καταστάσεων, των ισολογισμών και των λογιστικών αποτελεσμάτων χρήσης, σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις επιχειρήσεων και οργανισμών, η σύνταξη υπογραφή και υποβολή των φορολογικών δηλώσεων, συμπληρωματικών στοιχείων και καταστάσεων καθώς και η επιμέλεια εφαρμογής των απαιτουμένων διαδικασιών και διατυπώσεων προς τις φορολογικές και οικονομικές αρχές, η σύνταξη, υπογραφή και υποβολή συμπληρωματικών και στατιστικών στοιχείων και καταστάσεων προς τις Δημόσιες Αρχές, η σύνταξη, υπογραφή και υποβολή μισθολογικών καταστάσεων, ασφαλιστικών εισφορών και προγραμμάτων εργασίας (άρθρο 2), 
• Ο λογιστής φοροτεχνικός εκπροσωπεί τον εντολέα του ενώπιον Διοικητικών Αρχών και Επιτροπών, συντάσσει όλα τα προβλεπόμενα από τη φορολογική και εφαρμοζόμενη στις φορολογικές αρχές νομοθεσία έγγραφα, διεξάγει κάθε φορολογική διατύπωση και ενεργεί κάθε πράξη που είναι αναγκαία για την εκτέλεση των ανατιθεμένων σ’ αυτόν λογιστικών και φοροτεχνικών εργασιών, 
• ο λογιστής φοροτεχνικός δικαιούται και ο εντολέας αντίστοιχα υποχρεούται στη χορήγηση των κάθε είδους στοιχείων και παραστατικών τα οποία κρίνονται από το λογιστή φοροτεχνικό αναγκαία για την ορθή εκτέλεση των ανατιθεμένων σ’ αυτόν εργασιών (άρθρο 8 παρ.4),
• Ο λογιστής φοροτεχνικός οφείλει να επιδεικνύει την προσήκουσα επιμέλεια περί την εκτέλεση των εργασιών που του ανατίθενται, άλλως ευθύνεται έναντι του εντολέως του για τις κάθε είδους φορολογικές και λοιπές επιβαρύνσεις που προέκυψαν από υπαιτιότητά του (άρθρο 12).

Τα Όρια Της Ευθύνης Του Λογιστή

Από τις παραπάνω διατάξεις, σε συνδυασμό και με τις περί εντολής διατάξεις των άρθρων 713 και 714 και 652 ΑΚ σαφώς προκύπτει, ότι με την καταρτιζόμενη μεταξύ του λογιστή και του εργοδότη του ή εντολέα αυτού σύμβαση, είτε αυτή είναι σύμβαση εργασίας, είτε σύμβαση ανεξαρτήτων υπηρεσιών, ο λογιστής υποχρεούται να τηρεί τα λογιστικά και λοιπά φορολογικά στοιχεία και βιβλία της επιχείρησης του εργοδότη ή εντολέα του, επιδεικνύοντας την επιμέλεια που ο συνετός άνθρωπος του οικείου κύκλου συναλλαγών επιδεικνύει σε παρόμοια περίπτωση, τηρώντας τις σχετικές φορολογικές και λοιπές διατάξεις και μη υποχρεούμενος, ως προς την φύση της εργασίας ή της διεκπεραίωσης της ανατεθείσας σ’ αυτόν εντολής, να συμμορφώνεται με αντίθετες προς τις άνω φορολογικές διατάξεις οδηγίες του εντολέα του. 

Η μη κανονική, κατά τον επιβαλλόμενο από τις φορολογικές και λοιπές διατάξεις, τήρηση των φορολογικών και λοιπών στοιχείων της επιχείρησης του εντολέα του λογιστή, από υπαιτιότητα (δόλο ή αμέλεια) του τελευταίου, συνιστά υπαίτια παραβίαση της μεταξύ των μερών σύμβασης από το λογιστή, και δημιουργεί ευθύνη αυτού προς αποζημίωση του εντολέα -εργοδότη του για την ανόρθωση της ζημίας που αυτός υπέστη και τελεί σε αιτιώδη σύνδεσμο με την αντισυμβατική αυτή συμπεριφορά του λογιστή, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 330,297 και 298 ΑΚ, όχι δε αδικοπραξία με την έννοια του άρθρου 914 ΑΚ, αφού η παράβαση αυτή δεν νοείται χωρίς την μεταξύ των συμβληθέντων μερών σχέση εξαρτημένης εργασίας ή ανεξαρτήτων υπηρεσιών (ΑΠ 1901/2008). 

Το πταίσμα και η ευθύνη του εργαζομένου ή εντολοδόχου λογιστή τεκμαίρεται από την μη τήρηση των συμβατικών του ως άνω υποχρεώσεων, εναπόκειται δε στον ίδιο να ισχυριστεί και αποδείξει, κατ’ ένσταση, ότι δεν τον βαρύνει υπαιτιότητα. 

Ο Ν. 2251/1994

Την αδικοπρακτική ευθύνη του λογιστή, ως προς ορισμένα (ειδικά) θέματα, καλύπτει η ρυθμιστική εμβέλεια του άρθρου 8 Ν.2251/94 για την “Προστασία Των Καταναλωτών“, το οποίο ορίζει, μεταξύ των άλλων ότι:

• ο παρέχων υπηρεσίες ευθύνεται για κάθε ζημία που προκάλεσε υπαιτίως κατά την παροχή των υπηρεσιών (παρ.1), 
• ως παρέχων υπηρεσίες θεωρείται όποιος παρέχει κατά τρόπο ανεξάρτητο υπηρεσία στο πλαίσιο της άσκησης επαγγελματικής δραστηριότητος” (παρ.2 εδ.),
• ο ζημιωθείς υποχρεούται να αποδείξει τη ζημία και την αιτιώδη συνάφεια μεταξύ της παροχής της υπηρεσίας και της ζημίας (παρ.3), 
• ο παρέχων τις υπηρεσίες φέρει το βάρος της απόδειξης της έλλειψης υπαιτιότητας (παρ.4 εδ.α), 
• για την εκτίμηση της έλλειψης υπαιτιότητας λαμβάνεται υπόψη η ευλόγως προσδοκώμενη ασφάλεια και το σύνολο των ειδικών συνθηκών και ιδιαίτερα:α) η φύση και το αντικείμενο της υπηρεσίας, ιδίως σε σχέση με το βαθμό επικινδυνότητάς της β)η εξωτερική μορφή της υπηρεσίας δ)η ελευθερία δράσης που αφήνεται στον ζημιωθέντα στα πλαίσια της υπηρεσίας ε) το αν ο ζημιωθείς ανήκει σε κατηγορία μειονεκτούντων ή ευπρόσβλητων προσώπων και στ) το αν η παρεχόμενη υπηρεσία αποτελεί εθελοντική προσφορά του παρέχοντος (παρ.4 εδ.β) και ότι 
• μόνη η ύπαρξη ή δυνατότητα τελειότερης υπηρεσίας κατά το χρόνο παροχής της υπηρεσίας ή μεταγενέστερα δεν συνιστά υπαιτιότητα (παρ.5). 

Από τις διατάξεις του άρθρου αυτού προκύπτει, ότι στο πεδίο εφαρμογής του εμπίπτουν και οι παρεχόμενες από λογιστή υπηρεσίες, (τήρηση των κατά νόμο λογιστικών βιβλίων και στοιχείων, κατά νόμο ενημέρωση αυτών, υποβολή αυτών στις αρμόδιες οικονομικές υπηρεσίες κλπ) όταν αυτές παρέχονται στο πλαίσιο της επαγγελματικής του δραστηριότητας, κατά τρόπο ανεξάρτητο, δεν υπόκειται δηλαδή ο παρέχων τις υπηρεσίες λογιστής σε συγκεκριμένες υποδείξεις ή οδηγίες του αποδέκτη, αλλά έχει την πρωτοβουλία και την ευχέρεια, με βάση τα χορηγούμενα από των αποδέκτη στοιχεία, τηρώντας τις καθιερωμένες αρχές της λογιστικής επιστήμης, να προβαίνει στη διεκπεραίωση των σχετικών εργασιών.

Η ανάθεση συγκεκριμένου έργου ή διεκπεραίωσης μιάς υπόθεσης στο λογιστή δεν καταλύει την ανεξαρτησία του στο μέτρο που δεν προδιαγράφονται επακριβώς τα μέσα, η μέθοδος και ο τρόπος διεκπεραίωσης.

ΣΥΜΒΑΤΙΚΗ ΚΑΙ ΑΔΙΚΟΠΡΑΚΤΙΚΗ ΕΥΘΥΝΗ

Από τα παραπάνω σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 298,299,330 εδ.β, 914 και 932 ΑΚ προκύπτει, ότι η αδικοπρακτική ευθύνη προς αποζημίωση ή (και) προς ικανοποίηση της ηθικής βλάβης ή ψυχικής οδύνης, προϋποθέτει:

• συμπεριφορά παράνομη και υπαίτια,
• επέλευση περιουσιακής ζημίας ή (και) ηθικής βλάβης και 
• ύπαρξη αιτιώδους συνδέσμου μεταξύ της συμπεριφοράς του δράστη και της, περιουσιακού ή μη χαρακτήρα, ζημίας. 

Παράνομη είναι η συμπεριφορά που αντίκειται σε απαγορευτικό ή επιτακτικό κανόνα δικαίου, ο οποίος απονέμει δικαίωμα ή προστατεύει συγκεκριμένο συμφέρον του ζημιωθέντος, μπορεί δε η συμπεριφορά αυτή να συνίσταται σε θετική ενέργεια ή σε παράλειψη ορισμένης ενέργειες.

Η υπαίτια ζημιογόνος πράξη ή παράλειψη, με την οποία παραβιάζεται κάποια σύμβαση, μπορεί, πέραν της αξιώσεως από τη σύμβαση, να θεμελιώσει και αξιώση από αδικοπραξία, όταν και χωρίς τη συμβατική σχέση διαπραττομένη θα ήταν παράνομη, ως αντικειμένη στο κατά το άρθρο 914 ΑΚ επιβαλλόμενο γενικό καθήκον να μη ζημιώνει κάποιος τον άλλον υπαίτια.

Σε μια τέτοια περίπτωση υπάρχει συρροή συμβατικής και αδικοπρακτικής ευθύνης, ο δε δανειστής – πελάτης έχει το δικαίωμα να στηρίξει τη σχετική αξίωσή του για αποζημίωση από τον λογιστή είτε στη σύμβαση είτε στην αδικοπραξία, είτε επιβοηθητικά και στις δύο. 

ΕΥΘΥΝΗ ΤΟΥ ΛΟΓΙΣΤΗ ΕΝΑΝΤΙ ΤΟΥ ΔΗΜΟΣΙΟΥ

Σύμφωνα με το άρθρο 38 Ν. 2873/2000 “Ο λογιστής φοροτεχνικός είναι υπεύθυνος για την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία, για την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία. Επίσης, είναι υπεύθυνος  για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται και τις οποίες παραθέτει αναλυτικά σε κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Το περιεχόμενο της κατάστασης αυτής υπόκειται σε έλεγχο σύμφωνα με το άρθρο 66 του Κ.Φ.Ε.. Τέλος, με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος δηλώνεται ότι κατά τη διαρρεύσασα διαχειριστική περίοδο έχουν υποβληθεί ορθά όλες οι δηλώσεις παρακρατούμενου φόρου εισοδήματος και απόδοσης των έμμεσων φόρων. 

Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου αυτής, ο λογιστής φοροτεχνικός υπογράφει τις δηλώσεις της παραγράφου 2, καθώς και τα συνυποβαλλόμενα έντυπα ή καταστάσεις, όπως αυτά καθορίζονται κάθε φορά με τις οικείες αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών Επίσης, κατά την υποβολή των δηλώσεων οι λογιστές φοροτεχνικοί αναγράφουν υποχρεωτικά το ονοματεπώνυμο, τη διεύθυνση κατοικίας τους ή της έδρας του επαγγέλματος τους, κατά περίπτωση, τον Α.Φ.Μ., την αρμόδια Δ.Ο.Υ για τη φορολογία τους, τον αριθμό μητρώου της άδειας άσκησης επαγγέλματος τους και την κατηγορία της άδειας τους”.

Ο λογιστής, δηλαδή, είναι υπεύθυνος, έναντι του Δημοσίου, για:

• Την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία.
• Την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία.
• Την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται. Επιπρόσθετη υποχρέωση: οφείλει να παραθέτει αναλυτικά τις μη αναγνωριζόμενες δαπάνες σε ιδιαίτερη κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.
• Την υποβολή υπεύθυνης δήλωσης ότι κατά τη διαρρεύσασα διαχειριστή περίοδο έχουν υποβληθεί ορθά όλες οι δηλώσεις παρακρατούμενου φόρου εισοδήματος και απόδοσης των έμμεσων φόρων. 

Η Με Αρ. 2240e/2023 Απόφαση Της ΔΕΔ

Λαμβάνοντα υπ’ όψη την παραπάνω νομοθετική διάταξη, η ΔΕΔ ασχολήθηκε με εταιρεία η οποία έλαβε εικονικά τιμολόγια και της είχαν επιβληθεί πρόστιμα άνω των 2 εκατομμυρίων  Ευρώ.

Στην περίπτωση αυτή ο λογιστής της εταιρεία κρίθηκε ως συνεργός στην τέλεση εγκλημάτων φοροδιαφυγής και ως εκ τούτου, κρίθηκε ότι υπόκειται στα ίδια πρόστιμα όσον αφορά στη φορολογία Φ.Π.Α. με αυτά που καταλογίστηκαν στην συντελέσασα το έγκλημα της φοροδιαφυγής.

Ειδικότερα, κρίθηκε από τη ΔΕΔ ότι ο λογιστής «θα μπορούσε να εξακριβώσει τους προμηθευτές των ανωτέρω και να διαπιστώσει πως τα νούμερα που υποτίθεται του έδινε η εταιρεία για την υποβολή των δηλώσεων ήταν τουλάχιστον ανακριβή».

Επίσης, κρίθηκε ότι «θα μπορούσε να εξακριβώσει τους προμηθευτές των ανωτέρω και να διαπιστώσει πως τα νούμερα που υποτίθεται του έδινε η εταιρεία για την υποβολή των δηλώσεων ήταν τουλάχιστον ανακριβή».

Επομένως, σύμφωνα με τη ΔΕΔ ο λογιστής «δεν επέδειξε τη δέουσα επιμέλεια και δεν αναφέρθηκε στην αρμόδια αρχή, όπως ορίζεται στις διατάξεις του άρθρου 22 του Ν. 4557/2018» και του καταλογίστηκε πρόστιμο ίσο με την ελεγχόμενη εταιρεία.

Το Δικηγορικό μας Γραφείο, για περισσότερα από 15 χρόνια εξειδικεύεται στο Εταιρικό και Εμπορικό Δίκαιο. Επικοινωνήστε μαζί μας για σας καθοδηγήσουμε και να σας συμβουλεύσουμε σε κάθε θέμα σχετικά με αστική ευθύνη των λογιστών.