Πότε Μπορεί Η Εταιρεία Να Διανείμει Προμέρισμα Μέσα Στη Χρήση;
Σε συντομία:
- Το προμέρισμα (προσωρινό μέρισμα) είναι η διανομή κερδών στους μετόχους ανώνυμης εταιρείας εντός της τρέχουσας χρήσης, πριν την έγκριση του ισολογισμού και διέπεται από το άρθρο 162 του Ν. 4548/2018.
- Αυτοτελής θεσμός προμερίσματος υπάρχει μόνο στην ΑΕ. Σε ΙΚΕ, ΕΠΕ και προσωπικές εταιρείες η διανομή κερδών προϋποθέτει εγκεκριμένες οικονομικές καταστάσεις.
- Για το προμέρισμα ΑΕ απαιτούνται απόφαση του διοικητικού συμβουλίου, ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις, δημοσιότητα δύο μήνες πριν τη διανομή και τήρηση του ορίου του άρθρου 159.
- Στη διανομή παρακρατείται φόρος 5% που εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση. Αν τα τελικά κέρδη δεν επαρκέσουν, το ποσό επιστρέφεται, με νομική βάση που διαφέρει κατά περίπτωση.
Πότε επιλέγεται προμέρισμα αντί για αναμονή του τακτικού μερίσματος;
Το προμέρισμα επιλέγεται όταν η εταιρεία θέλει να αποδώσει ρευστότητα στους μετόχους μέσα στη χρήση, χωρίς να αναμένει την έγκριση του ισολογισμού από την τακτική γενική συνέλευση. Η δυνατότητα προβλέπεται αυτοτελώς μόνο για την ανώνυμη εταιρεία, ενώ η μορφή και οι όροι της διαφέρουν ριζικά ανά εταιρικό τύπο.
Κατά κανόνα, η αξίωση του μετόχου στο μέρισμα γεννιέται μόνο όταν η γενική συνέλευση εγκρίνει τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις και αποφασίσει τη διανομή των κερδών. Μέχρι εκείνο το σημείο ο μέτοχος δεν είναι δανειστής της εταιρείας για το μέρισμα.
Όπως δέχεται η ΑΠ 173/2019, τα κέρδη παραμένουν στο ενεργητικό της εταιρείας και ο μέτοχος λαμβάνει μέρισμα ανάλογο με τις μετοχές του μόνο εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις διανομής και ληφθεί σχετική απόφαση.
Το προμέρισμα αποτελεί νομοθετική εξαίρεση από αυτόν τον κανόνα. Επιτρέπει την προκαταβολή χρηματικού ποσού έναντι των οριστικών μερισμάτων, υπό αυστηρές προϋποθέσεις και υπό την αίρεση ότι η χρήση θα αποδώσει επαρκή κέρδη.
Σε αντίθεση με την τακτική διανομή κερδών, που ακολουθεί το κλείσιμο της χρήσης και διέπεται από τους κανόνες του ελάχιστου μερίσματος, το προμέρισμα τοποθετείται χρονικά πριν την οριστικοποίηση των αποτελεσμάτων.
Η απόφαση δεν είναι μόνο ταμειακή. Η μερισματική πολιτική, η ύπαρξη προνομιούχων μετοχών με προτεραιότητα στη διανομή και η σχέση μεταξύ μετόχων διαμορφώνουν αν και πότε ενδείκνυται η προκαταβολή.
Σε εταιρείες με περισσότερους μετόχους, η πρόωρη διανομή δεσμεύει διαθέσιμα που ενδέχεται να χρειαστεί η εταιρεία αργότερα. Για τον λόγο αυτό, η στρατηγική επιλογή του χρόνου διανομής κρίνεται κατά περίπτωση.
Ποιες προϋποθέσεις θέτει το άρθρο 162 για το προμέρισμα ΑΕ;
Για τη διανομή προμερίσματος απαιτείται απόφαση του διοικητικού συμβουλίου εντός της χρήσης, κατάρτιση οικονομικών καταστάσεων από τις οποίες προκύπτει ότι υφίστανται τα αναγκαία ποσά, υποβολή τους στις διατυπώσεις δημοσιότητας δύο μήνες πριν τη διανομή και τήρηση του ανώτατου ορίου διανομής του άρθρου 159 παρ. 2 του Ν. 4548/2018.
Οι τρεις προϋποθέσεις λειτουργούν σωρευτικά:
- απόφαση του διοικητικού συμβουλίου που λαμβάνεται μέσα στην τρέχουσα χρήση,
- ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις που τεκμηριώνουν την ύπαρξη διαθέσιμων προς διανομή ποσών και
- δημοσιότητα των καταστάσεων αυτών δύο μήνες πριν από την καταβολή.
Η παράλειψη της δημοσιότητας ή η μη τήρηση της διμηνιαίας προθεσμίας καθιστά τη διανομή μη σύννομη, με τις συνέπειες που αναλύονται παρακάτω.
Το ποσό που διανέμεται δεν μπορεί να υπερβαίνει τα αποτελέσματα, προσαυξημένα με τα αδιάθετα κέρδη προηγούμενων χρήσεων και τα αποθεματικά των οποίων επιτράπηκε η διανομή, μειωμένα κατά τα πιστωτικά κονδύλια που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη, κατά τις ζημίες προηγούμενων χρήσεων και κατά τα ποσά που πρέπει να διατεθούν για υποχρεωτικά αποθεματικά. Οι διατάξεις αυτές ενσωματώνουν το άρθρο 56 παρ. 5 της Οδηγίας (ΕΕ) 2017/1132.
Χρειάζεται προσοχή στη διάκριση από την παρ. 3 του ίδιου άρθρου, που επιτρέπει διανομή κερδών και προαιρετικών αποθεματικών μέσα στη χρήση με απόφαση γενικής συνέλευσης ή διοικητικού συμβουλίου. Η ρύθμιση αυτή αφορά διάθεση κερδών μετά την έγκριση των καταστάσεων και δεν ταυτίζεται με το προσωρινό μέρισμα των παρ. 1 και 2. Όταν μεταβληθεί ο τρόπος διάθεσης ήδη εγκεκριμένων κερδών, τίθεται ζήτημα ανάκλησης απόφασης διανομής, που υπόκειται σε διαφορετικούς όρους.
Πώς διαφέρει η προσωρινή απόληψη κερδών σε ΙΚΕ, ΕΠΕ και προσωπικές εταιρείες;
Εκτός της ανώνυμης εταιρείας δεν υπάρχει αυτοτελής θεσμός προμερίσματος. Σε ΙΚΕ και ΕΠΕ η διανομή κερδών προϋποθέτει εγκεκριμένες ετήσιες οικονομικές καταστάσεις, ενώ στις προσωπικές εταιρείες με διπλογραφικά βιβλία η διαδικασία απλουστεύεται, καθώς δεν απαιτούνται διατυπώσεις δημοσιότητας. Η φορολογική μεταχείριση επίσης διαφοροποιείται ανάλογα με τη μορφή των βιβλίων.
| Εταιρική μορφή | Θεσμός διανομής εντός χρήσης | Αρμόδιο όργανο | Δημοσιότητα | Φόρος διανομής |
|---|---|---|---|---|
| Ανώνυμη Εταιρεία | Προμέρισμα (άρθρο 162 Ν. 4548/2018) | Διοικητικό συμβούλιο | Ναι, δύο μήνες πριν | Παρακράτηση 5% |
| ΙΚΕ | Διανομή μετά έγκριση καταστάσεων | Συνέλευση εταίρων | Στο ΓΕΜΗ | Παρακράτηση 5% |
| ΕΠΕ | Διανομή μετά έγκριση καταστάσεων | Συνέλευση εταίρων | Στο ΓΕΜΗ | Παρακράτηση 5% |
| ΟΕ / ΕΕ με διπλογραφικά | Απόληψη έναντι κερδών | Εταίροι | Όχι | Παρακράτηση 5% |
| ΟΕ / ΕΕ με απλογραφικά | Απόληψη έναντι κερδών | Εταίροι | Όχι | Χωρίς παρακράτηση |
Στην ΕΠΕ, υπό τον Ν. 3190/1955 όπως αναμορφώθηκε από τον Ν. 4541/2018, οι εταίροι έχουν δικαίωμα επί των καθαρών κερδών που προκύπτουν από τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις, ανάλογα με τα εταιρικά τους μερίδια. Δεν προβλέπεται προσωρινή διανομή πριν την έγκριση των καταστάσεων, ενώ αν διανεμηθούν μη πραγματικά κέρδη, οι εταίροι που τα έλαβαν υποχρεούνται να τα αποδώσουν.
Στην ΙΚΕ ισχύει αντίστοιχη λογική, με σημαντική όμως ευελιξία, καθώς το καταστατικό μπορεί να προβλέπει ασύμμετρη διανομή κερδών για διάστημα έως μία δεκαετία (άρθρο 100 παρ. 4 του Ν. 4072/2012), ώστε ένας εταίρος να λαμβάνει μεγαλύτερο ποσοστό κερδών από το ποσοστό συμμετοχής του.
Η εμπειρία από υποθέσεις διανομής κερδών δείχνει ότι η ρύθμιση αυτή απαιτεί ρητή και προσεκτική καταστατική διατύπωση, διαφορετικά η απόληψη ενδέχεται να αναχαρακτηριστεί ως αμοιβή διαχειριστή με διαφορετική φορολογική μεταχείριση.
Στις προσωπικές εταιρείες, η επιλογή της εταιρικής μορφής και η μορφή των βιβλίων καθορίζουν τόσο τη διαδικασία όσο και τη φορολογία. Σε νομικά πρόσωπα με απλογραφικά βιβλία δεν διενεργείται παρακράτηση φόρου στις απολήψεις, καθώς τα κέρδη φορολογούνται στο όνομα του νομικού προσώπου και λόγω της φύσης των βιβλίων δεν νοείται παρακράτηση.
Τι φόρο επιβαρύνει το προμέρισμα και πότε αποδίδεται;
Στο προμέρισμα διενεργείται παρακράτηση φόρου με συντελεστή 5% κατά το άρθρο 64 του Ν. 4172/2013, η οποία εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση των φυσικών προσώπων. Ο χρόνος κατά τον οποίο δηλώνεται το προμέρισμα είναι ο χρόνος λήψης της απόφασης διανομής από το αρμόδιο όργανο, ενώ ο εταιρικός φόρος εισοδήματος που αναλογεί καταβάλλεται αργότερα, με την ετήσια δήλωση του νομικού προσώπου.
Ο Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος εντάσσει ρητά τα προμερίσματα στην έννοια του μερίσματος, μαζί με τις μερίδες και τα εταιρικά μερίδια. Έτσι, η διανομή υπάγεται στον συντελεστή παρακράτησης 5% που ισχύει για τα μερίσματα από 1.1.2020.
Κατά τη διανομή προσωρινών μερισμάτων η ανώνυμη εταιρεία δεν καταβάλλει τον εταιρικό φόρο εισοδήματος που αναλογεί σε αυτά κατά τον χρόνο διανομής, αλλά κατά τον χρόνο υποβολής της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων (άρθρο 68 του Ν. 4172/2013).
Όταν το προμέρισμα καταβάλλεται όχι σε φυσικό πρόσωπο αλλά σε άλλο νομικό πρόσωπο που συμμετέχει στην εταιρεία, ενεργοποιείται διαφορετική μεταχείριση. Εφόσον ο λήπτης κατέχει τουλάχιστον το 10% του κεφαλαίου για τουλάχιστον είκοσι τέσσερις μήνες, η διανομή απαλλάσσεται από την παρακράτηση κατά τις προϋποθέσεις του άρθρου 48 και του άρθρου 63 του Ν. 4172/2013.
Η εφαρμογή της απαλλαγής εξαρτάται από τη συνδρομή και των δύο ορίων, ποσοστού και χρόνου κατοχής, στοιχείο που διαφοροποιεί ουσιωδώς τον σχεδιασμό διανομών σε δομές ομίλου.
Πως κινδυνεύει ο μέτοχος αν τα τελικά κέρδη δεν επαρκέσουν;
Αν στο κλείσιμο της χρήσης τα κέρδη δεν επαρκούν να καλύψουν το προμέρισμα, το υπερβάλλον ποσό επιστρέφεται στην εταιρεία. Η νομική βάση της επιστροφής διαφέρει:
- όταν η διανομή ήταν εξ αρχής νόμιμη αλλά τα οριστικά κέρδη υπολείπονται, εφαρμόζονται οι διατάξεις περί αδικαιολόγητου πλουτισμού, ενώ
- για διανομή που έγινε κατά παράβαση του νόμου ισχύει το άρθρο 163 του Ν. 4548/2018.
Η διάκριση έχει πρακτική σημασία. Το άρθρο 163 αφορά τα παρανόμως εισπραχθέντα ποσά και προβλέπει επιστροφή τους, εφόσον η εταιρεία αποδείξει ότι οι μέτοχοι γνώριζαν ή, λαμβανομένων υπόψη των περιστάσεων, όφειλαν να γνωρίζουν ότι οι διανομές δεν ήταν σύννομες.
Αντίθετα, όταν το προμέρισμα δόθηκε νόμιμα και απλώς τα τελικά κέρδη αποδείχθηκαν ανεπαρκή, η αξίωση επιστροφής θεμελιώνεται στον αδικαιολόγητο πλουτισμό κατά τον Αστικό Κώδικα και όχι στο άρθρο 163. Η εμπειρία από υποθέσεις επιστροφής διανεμηθέντων δείχνει ότι ο ορθός χαρακτηρισμός της βάσης κρίνεται από τα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης και επηρεάζει το βάρος απόδειξης.
Ο πρακτικός κίνδυνος δεν περιορίζεται στην επιστροφή του ποσού. Σε περίπτωση μη επιστροφής, το παρακρατούμενο ποσό μπορεί να αντιμετωπιστεί ως δάνειο προς τον μέτοχο, με συνέπειες ως προς τα τέλη, τους τόκους και την υποχρέωση απόδοσης.
Στην πράξη, η διαφορά συχνά καλύπτεται με μείωση μετοχικού κεφαλαίου ή με διανομή παλαιότερων αποθεματικών, λύσεις που απαιτούν αυτοτελή διαδικασία και τη δική τους τεκμηρίωση.
Συχνές ερωτήσεις
Υπάρχει προμέρισμα στην ΙΚΕ;
Στην ΙΚΕ δεν υπάρχει ο θεσμός του προσωρινού μερίσματος (προμερίσματος) με τη μορφή που ισχύει για την ΑΕ. Η διανομή κερδών προϋποθέτει την έγκριση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων από τους εταίρους. Το καταστατικό μπορεί να προβλέπει ασύμμετρη διανομή, οι σχετικές απολήψεις όμως αντιμετωπίζονται φορολογικά ως μερίσματα, με παρακράτηση 5%.
Πότε δηλώνεται φορολογικά το προμέρισμα;
Ο κρίσιμος χρόνος για τον μέτοχο είναι ο χρόνος έγκρισης της διανομής από το αρμόδιο όργανο. Στον χρόνο αυτόν αποκτάται το εισόδημα και διενεργείται η παρακράτηση 5%, που εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση των φυσικών προσώπων. Συνεπώς, το προμέρισμα δηλώνεται στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του έτους εντός του οποίου ελήφθη η απόφαση διανομής.
Μπορεί έκτακτη γενική συνέλευση να αποφασίσει διανομή κερδών;
Η διανομή κερδών και προαιρετικών αποθεματικών μέσα στη χρήση είναι δυνατή με απόφαση γενικής συνέλευσης ή διοικητικού συμβουλίου, υπό δημοσιότητα. Η δυνατότητα αυτή διακρίνεται από το προσωρινό μέρισμα και αφορά διάθεση κερδών μετά την έγκριση των καταστάσεων. Μετά την οριστικοποίηση της διανομής της κλειόμενης χρήσης, η μεταβολή της υπόκειται σε περιορισμούς και προϋποθέτει, κατά κανόνα, ομοφωνία.
Πώς αντιμετωπίζονται οι απολήψεις έναντι κερδών σε ΟΕ;
Στις προσωπικές εταιρείες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, οι απολήψεις έναντι κερδών αντιμετωπίζονται ως μερίσματα και υπόκεινται σε παρακράτηση 5%, χωρίς να απαιτούνται διατυπώσεις δημοσιότητας. Αντίθετα, σε εταιρείες με απλογραφικά βιβλία δεν διενεργείται παρακράτηση, καθώς τα κέρδη φορολογούνται στο όνομα του νομικού προσώπου και η τύχη των αδιανέμητων ποσών ακολουθεί τους γενικούς κανόνες.
Πρακτικές επισημάνσεις
Προθεσμία δημοσιότητας: Η διμηνιαία δημοσιότητα των οικονομικών καταστάσεων πριν τη διανομή προμερίσματος είναι ουσιαστική προϋπόθεση. Καταβολή πριν την παρέλευση των δύο μηνών ή χωρίς δημοσιότητα καθιστά τη διανομή μη σύννομη και ενεργοποιεί το άρθρο 163.
Νομική βάση επιστροφής: Πριν τη διανομή χρειάζεται να αποτυπώνεται ο όρος της επιστροφής σε περίπτωση ανεπαρκών κερδών. Η διάκριση μεταξύ αδικαιολόγητου πλουτισμού και άρθρου 163 καθορίζει το βάρος απόδειξης και τη διαδικασία.
Καταστατική πρόβλεψη ΙΚΕ: Η ασύμμετρη διανομή κερδών στην ΙΚΕ απαιτεί ρητή καταστατική διατύπωση, ώστε να μην αναχαρακτηριστεί ως αμοιβή διαχειριστή με δυσμενέστερη φορολόγηση.
Ενδοομιλική απαλλαγή: Όταν το προμέρισμα κατευθύνεται σε μητρικό νομικό πρόσωπο, η απαλλαγή από την παρακράτηση εξαρτάται από τη σωρευτική συνδρομή ποσοστού 10% και χρόνου κατοχής 24 μηνών.
Το Δικηγορικό μας Γραφείο, για περισσότερα από 20 χρόνια εξειδικεύεται στο Εταιρικό και Εμπορικό Δίκαιο. Επικοινωνήστε μαζί μας για σας καθοδηγήσουμε και να σας συμβουλεύσουμε σε κάθε θέμα σχετικά με το προμέρισμα και την προσωρινή απόληψη κερδών.
