Εφόσον μια εμπορική απαίτηση δεν εξασφαλίζεται και χαρακτηριστεί επισφαλής ή ανείσπρακτη, τότε οι επιλογές για την εταιρεία ή την επιχείρηση ως προς τη διαχείρισή της είναι δύο: 

Ι. Την Εκχώρηση της απαίτησης σε τρίτο είτε 

ΙΙ. Την Φορολογική διαγραφή της απαίτησης.

Η Εκχώρηση της Απαίτησης

Είναι προφανές ότι, εφόσον αναφερόμαστε σε επισφαλείς απαιτήσεις, η μεταβίβασή τους θα συντελεστεί με τίμημα χαμηλότερο της ονομαστικής αξίας της απαίτησης. Επομένως, τίθεται αφενός θέμα φορολογικής ζημίας που θα υποστεί η επιχείρηση και αφετέρου ζήτημα για το πως η συναλλαγή και η ζημία θα αποτυπωθούν στα λογιστικά βιβλία.

Οι Εγκύκλιοι ΠΟΛ 1113/2015 και 1094/2016 καθορίζουν ότι η εκχώρηση μιας επισφαλούς απαίτησης σε τρίτο πρόσωπο απαίτησης και η εγγραφή αυτή στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης συναλλαγών μιας επιχείρησης, πραγματοποιούνται με βάση τις διατάξεις του Α.Κ. (άρθρα 361 σε συνδυασμό με τα 455 κεπ). Ειδικότερα:

Αστικός Κώδικας:

361 ΑΚ: Για τη σύσταση ή αλλοίωση ενοχής με δικαιοπραξία απαιτείται σύμβαση, εφόσον ο νόμος δεν ορίζει διαφορετικά.

455 ΑΚ: Ο δανειστής μπορεί με σύμβαση να μεταβιβάσει σε άλλον την απαίτησή του χωρίς τη συναίνεση του οφειλέτη (εκχώρηση).

Πλαίσιο Έκπτωσης:

– Σύμφωνα με την ΠΟΛ 1113/2015 εκπίπτουν “όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της”.

– Περαιτέρω, σύμφωνα με την ίδια εγκύκλιο στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματός της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης. 

– Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, 1729/2013, 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές).

– Στη συνέχεια η ΠΟΛ 1094/2016 ξεκαθάρισε ότι “η ζημία που προκύπτει από την εκχώρηση απαιτήσεων των επιχειρήσεων (…) εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδά τους”

Προϋποθέσεις για την έκπτωση:

Για να εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδα μιας επιχείρησης η ζημία που προκύπτει από την εκχώρηση της επιχειρηματικής απαίτησης θα πρέπει να πληρούνται σωρευτικά τα παρακάτω κριτήρια (άρθρο 22 Ν.4172/2013 – ΚΦΕ):

i) να πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, συμπεριλαμβανομένων και δράσεων εταιρικής κοινωνικής ευθύνης,

ii) να αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,

iii) να εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

Αρνητικές Προϋποθέσεις:

i) Η ζημία δεν εκπίπτει εφόσον η εκχώρηση έγινε προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς.

Στην περίπτωση αυτή, ο φορολογούμενος φέρει το βάρος να αποδείξει ότι η εκχώρηση πραγματικά έλαβε χώρα και και δεν έχει σκοπό τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή (άρθρο 23 περ. ιγ Ν.4172/2013 – ΚΦΕ)

ii) Σε ενδοομιλικές συναλλαγές ισχύει ότι εάν αποδειχθεί ότι η εκχώρηση έγινε με οικονομικούς ή εμπορικούς όρους διαφορετικούς από εκείνους που θα ίσχυαν μεταξύ μη συνδεδεμένων προσώπων (ανεξάρτητων επιχειρήσεων) ή μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων και τρίτων, οποιαδήποτε κέρδη τα οποία χωρίς τους όρους αυτούς θα είχαν πραγματοποιηθεί από το νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, αλλά τελικά δεν πραγματοποιήθηκαν λόγω των διαφορετικών όρων (αρχή των ίσων αποστάσεων) περιλαμβάνονται στα κέρδη του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας μόνο στο βαθμό που δεν μειώνουν το ποσό του καταβλητέου φόρου (άρθρο 50 Ν.4172/2013 – ΚΦΕ).

Σημειώνεται ότι συναντώνται δύο ακόμη τρόποι μεταβίβασης επιχειρηματικής απαίτησης:

i) Η μεταβίβαση μέσω της  τιτλοποίησης των εμπορικών απαιτήσεων με τη διαδικασία του Ν. 3156/2003. Με αυτή, η μεταβίβαση της επιχειρηματικής απαίτησης λαμβάνει χώρα μέσω πώλησης με έγγραφη σύμβαση της μεταβιβάζουσας και της αποκτούσης εταιρείας, σε συνδυασμό με την ταυτόχρονη έκδοση και διάθεση, με ιδιωτική τοποθέτηση μόνον, ομολογιών οποιουδήποτε είδους ή μορφής, η εξόφληση των οποίων πραγματοποιείται: (α) από το προϊόν είσπραξης των επιχειρηματικών απαιτήσεων που μεταβιβάζονται ή (β) από δάνεια, πιστώσεις ή συμβάσεις παραγώγων χρηματοοικονομικών μέσων.

Με τον όρο «ιδιωτική τοποθέτηση» νοείται η διάθεση των ομολογιών σε περιορισμένο κύκλο προσώπων που δεν μπορεί να υπερβαίνει τα εκατόν πενήντα.

Αποκτούσα εταιρεία μπορεί να είναι μόνο νομικό πρόσωπο το οποίο έχει ως αποκλειστικό σκοπό την απόκτηση επιχειρηματικών απαιτήσεων για την τιτλοποίησή τους σύμφωνα με το νόμο αυτόν (δηλαδή «εταιρεία ειδικού σκοπού»), προς τα οποία μεταβιβάζονται λόγω πώλησης οι επιχειρηματικές απαιτήσεις. Εκδότης των ομολογιών είναι η αποκτούσα εταιρεία ειδικού σκοπού.

ii) Η μεταβίβαση μέσω της πρακτορείας των εμπορικών απαιτήσεων (factoring) σύμφωνα με το Ν. 1905/1990 και τις τροποποιήσεις του Ν. 2367/95.

Οι παραπάνω τρόποι μεταβίβασης, ωστόσο, αναφέρονται σε επιχειρηματικές και εμπορικές απαιτήσεις που δεν χαρακτηρίζονται ως επισφαλείς αλλά τίθενται προς εξασφάλιση για τη λήψη χρηματοδότησης.

Το Δικηγορικό μας Γραφείο, για περισσότερα από 15 χρόνια εξειδικεύεται στο Εταιρικό και Εμπορικό Δίκαιο. Επικοινωνήστε μαζί μας για να σας συμβουλεύσουμε σχετικά με τη διαχείριση των επισφαλών απαιτήσεων της επιχείρησής σας.