Αλληλέγγυα Ευθύνη Φορολογικού Αντιπροσώπου: Πότε Υπάρχει

Ανάληψη Ρόλου Φορολογικού Αντιπροσώπου: Πώς Κρίνεται Ο Κίνδυνος

• Ο φορολογικός αντιπρόσωπος αλλοδαπής επιχείρησης βαρύνεται με δύο διακριτές βάσεις ευθύνης για τον ΦΠΑ του εντολέα του, ως υπόχρεος στον φόρο κατά το άρθρο 40 περ. γ’ του Κώδικα ΦΠΑ και ως αλληλεγγύως ευθυνόμενος κατά το άρθρο 65 περ. α’.
• Με την απόφαση της 8ης Ιουλίου 2026 στην υπόθεση T-356/25, το Γενικό Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης έκρινε ότι η αλληλέγγυα ευθύνη δεν επιτρέπεται να καταλογίζεται ανεπιφύλακτα, χωρίς εξέταση της ανάμειξης, της γνώσης και της καλής πίστης του αντιπροσώπου.
• Το ίδιο πρόσωπο δεν μπορεί να βαρύνεται ταυτόχρονα και με τις δύο ιδιότητες για την ίδια οφειλή.
• Για επιχείρηση εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος ο ορισμός αντιπροσώπου παραμένει προαιρετικός, οπότε η επιλογή του παράγει ευθύνη που διαφορετικά δεν θα υπήρχε.
• Το περιεχόμενο του πληρεξουσίου ορισμού καθορίζει ποια από τις δύο βάσεις ενεργοποιείται και, συνακόλουθα, ποια άμυνα παραμένει διαθέσιμη.

Ευθύνεται ο φορολογικός αντιπρόσωπος για τον ΦΠΑ που δεν απέδωσε ο εντολέας του;

Ευθύνεται, όχι όμως πλέον αυτόματα. Το άρθρο 40 περ. γ’ του Ν. 5144/2024 καθιστά τον φορολογικό αντιπρόσωπο του εγκατεστημένου εκτός Ελλάδας υποκειμένου υπόχρεο στον φόρο για τις πράξεις με τόπο φορολογίας την Ελλάδα.

Παράλληλα, το άρθρο 65 περ. α’, μέσω παραπομπής στο άρθρο 41 παρ. 10 περ. δ’, προσθέτει αλληλέγγυα και εις ολόκληρον ευθύνη. Οι δύο βάσεις δεν ταυτίζονται.

Η διάκριση σημαίνει ότι ο υπόχρεος στον φόρο οφείλει πρωτογενώς, με δική του φορολογική ενοχή. Ο αλληλεγγύως ευθυνόμενος οφείλει για ξένο χρέος, οπότε η ευθύνη του κρίνεται με βάση την αναλογικότητα του μέτρου προς τον σκοπό της είσπραξης.

Έως τον Ιούλιο του 2026 η ελληνική διοικητική πρακτική αντιμετώπιζε αδιάφορα τη διάκριση αυτή. Στην υπόθεση T-356/25 η ΑΑΔΕ επικαλέστηκε σωρευτικά και τις δύο βάσεις εναντίον του ίδιου προσώπου, όπως καταγράφεται στη σκέψη 18 της απόφασης.

Κατά την ΑΑΔΕ, ο μέγεθος της οικονομικής επιβάρυνσης δεν περιορίζεται στον κύριο φόρο. Στον αντιπρόσωπο καταλογίζονται τόκοι και πρόστιμα, ενώ η Φορολογική Διοίκηση δύναται να λάβει και μέτρα διασφάλισης πριν από την οριστικοποίηση της οφειλής.

Στην υπόθεση που οδήγησε στην T-356/25 δεσμεύθηκαν καταθέσεις της αντιπροσώπου για μη αποδοθέντα ΦΠΑ ύψους 3.344.061,47 ευρώ, ποσό που ουδεμία σχέση είχε με την αμοιβή της.

Ο φορολογικός αντιπρόσωπος βρισκόταν σε δυσμενέστερη θέση από τον διαχειριστή της ίδιας εταιρείας, χωρίς καμία αντίστοιχη δυνατότητα ανταπόδειξης. Αυτή ακριβώς η ανισορροπία τέθηκε στην κρίση του ενωσιακού δικαστή.

Τι έκρινε η T-356/25 και γιατί ανατρέπει τη λογική της ΔΕΔ 1343/2025;

Το Γενικό Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης έκρινε στις 8 Ιουλίου 2026 ότι η ανεπιφύλακτη αλληλέγγυα ευθύνη αντιπροσώπου που περιορίζεται στην υποβολή δηλώσεων αντίκειται στο άρθρο 205 της Οδηγίας 2006/112/ΕΚ και στην αρχή της αναλογικότητας.

Η απόφαση στην υπόθεση T-356/25 εκδόθηκε από πενταμελές τμήμα επί προδικαστικής παραπομπής του Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης.

Τα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης εξηγούν γιατί η κρίση αφορά κάθε ελληνική επιχείρηση που δέχεται τέτοιον ρόλο.

Εκτελωνίστρια εγκατεστημένη στην Ελλάδα ήταν εγγεγραμμένη ως φορολογική αντιπρόσωπος ιταλικής εταιρείας εμπορίας κυτταρίνης, η οποία διέθετε τόσο ιταλικό όσο και ελληνικό ΑΦΜ ΦΠΑ και αποθήκευε σε ελληνικές εγκαταστάσεις εμπορεύματα προερχόμενα από τη Φινλανδία.

Ο έλεγχος των ετών 2020 έως 2022 αφορούσε τις ενδοκοινοτικές παραδόσεις που πραγματοποιήθηκαν υπό τον ελληνικό ΑΦΜ προς πελάτες σε Βουλγαρία και Ιταλία και εκείνες που πραγματοποιήθηκαν υπό τον ιταλικό ΑΦΜ προς πελάτες στην Ελλάδα. Διαπιστώθηκε μη απόδοση ΦΠΑ ύψους 3.344.061,47 ευρώ και η ΑΑΔΕ δέσμευσε καταθέσεις τόσο της εταιρείας όσο και της αντιπροσώπου.

Ένα στοιχείο της δικογραφίας έχει αποφασιστική σημασία για κάθε αντίστοιχη υπόθεση. Το ειδικό πληρεξούσιο του 2022, όπως περιγράφεται στη σκέψη 11 της απόφασης, όριζε την εκτελωνίστρια ως «φορολογική εκπρόσωπο», με αντικείμενο τη φορολογική εκπροσώπηση ενώπιον των αρχών, την υποβολή περιοδικών δηλώσεων, την πληρωμή των βεβαιωμένων ποσών και τη διεκπεραίωση τελωνειακών διατυπώσεων, ενώ στο μητρώο η εγγραφή της ήταν ως φορολογικής αντιπροσώπου.

Η ίδια υποστήριξε ότι δεν τηρούσε βιβλία, δεν συνήπτε συμφωνίες, δεν λάμβανε γνώση των συναλλαγών και δεν είχε αρμοδιότητα ως προς τη διακίνηση των εμπορευμάτων ή την πληρωμή προμηθευτών.

Το Δικαστήριο απάντησε σε τέσσερα ερωτήματα.

• Πρώτον, το άρθρο 204 της Οδηγίας δεν απαγορεύει να θεωρείται υπόχρεος ο φορολογικός αντιπρόσωπος υποκειμένου εγκατεστημένου σε άλλο κράτος μέλος, ακόμη και χωρίς ανάμειξη στις φορολογητέες πράξεις, εφόσον έχει οριστεί ως υπόχρεος από τον ίδιο τον υποκείμενο.
• Δεύτερον, το άρθρο 205 σε συνδυασμό με την αρχή της αναλογικότητας αποκλείει την αλληλέγγυα ευθύνη αντιπροσώπου που δεν έχει οριστεί υπόχρεος, όταν ούτε η φορολογική αρχή ούτε το δικαστήριο μπορούν να εξακριβώσουν αν είχε ανάμειξη στην οικονομική δραστηριότητα, αν γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει ότι ο φόρος δεν θα καταβληθεί και αν ενήργησε καλόπιστα λαμβάνοντας κάθε εύλογο μέτρο.
• Τρίτον, ο ΑΦΜ με τον οποίο διενεργήθηκε η πράξη δεν έχει καθοριστική σημασία.
• Τέταρτον, ο υπόχρεος που ορίζεται δυνάμει του άρθρου 204 δεν μπορεί να είναι παράλληλα αλληλεγγύως υπεύθυνος δυνάμει του άρθρου 205.

Δύο διευκρινίσεις της απόφασης καθορίζουν την πρακτική της εφαρμογή:

1. Στη σκέψη 29 το Δικαστήριο διακρίνει τους φορολογικούς αντιπροσώπους που ορίζονται υπόχρεοι από άλλους ενδιαμέσους, δηλαδή από τους αντιπροσώπους που ενεργούν αμιγώς ως ενδιάμεσοι.
2. Στη σκέψη 30 αφήνει ρητά στο εθνικό δικαστήριο την εκτίμηση του αν συντρέχουν οι πραγματικές προϋποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 204.

Το ζήτημα δηλαδή δεν λύθηκε in abstracto, αλλά μετατέθηκε στο περιεχόμενο του κάθε ορισμού.

Οι διατάξεις που εξέτασε το Δικαστήριο ήταν τα άρθρα 35 παρ. 1 περ. γ’ και 55 του ν. 2859/2000, ως ίσχυαν κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών.

Το κρίσιμο για τη σημερινή εφαρμογή είναι ότι το κανονιστικό τους περιεχόμενο μεταφέρθηκε αυτούσιο στα άρθρα 40 περ. γ’ και 65 του Ν. 5144/2024, οπότε η κρίση περί δυσαναλογίας καταλαμβάνει και το ισχύον κείμενο.

Η αντίθεση με τη ΔΕΔ 1343/2025 είναι μετωπική.

Η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών είχε απορρίψει ενδικοφανή προσφυγή φορολογικής αντιπροσώπου ιταλικής εταιρείας για τα φορολογικά έτη 2020 έως 2022, θεμελιώνοντας την ευθύνη στο άρθρο 55 περ. α’ σε συνδυασμό με το άρθρο 36 παρ. 7 του ν. 2859/2000 και δεχόμενη ότι αυτή γεννάται ανεξάρτητα από το αν ο ορισμός ήταν εκ του νόμου υποχρεωτικός.

Οι ισχυρισμοί περί μη ανάμειξης και άγνοιας των συναλλαγών απορρίφθηκαν ως αλυσιτελείς. Την ίδια αιτιολογία ακολούθησε και η ΔΕΔ 1439/2025. Τα φορολογικά έτη, ο τόπος και το ύψος του κύριου φόρου συμπίπτουν με εκείνα της υπόθεσης ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, χωρίς η ταύτιση των δύο υποθέσεων να μπορεί να επιβεβαιωθεί τυπικά, καθώς αμφότερα τα κείμενα είναι ανωνυμοποιημένα.

Πρακτικά, όποιος στηρίζει σήμερα τη θέση του σε απόφαση της ΔΕΔ εκδοθείσα πριν από τον Ιούλιο του 2026 στηρίζεται σε ερμηνεία που το ενωσιακό δίκαιο δεν ανέχεται πλέον στο σκέλος της αντικειμενικής ευθύνης.

Η σύγκριση με την ευθύνη των διοικούντων είναι διαφωτιστική. Το άρθρο 49 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (Ν. 5104/2024) απαιτεί υπαιτιότητα, την οποία τεκμαίρει μαχητά και επιτρέπει στον διαχειριστή να ανατρέψει.

Πότε είναι υποχρεωτικός ο ορισμός αντιπροσώπου και πότε αποτελεί απλή επιλογή;

Υποχρεωτικός είναι μόνο για υποκείμενο που δεν είναι μόνιμα εγκατεστημένος ούτε στην Ελλάδα ούτε στο εσωτερικό άλλου κράτους μέλους. Το άρθρο 41 παρ. 3 περ. δ’ του Κώδικα ΦΠΑ επιβάλλει σε αυτόν τον ορισμό πριν από την ενέργεια οποιασδήποτε φορολογητέας πράξης. Για επιχείρηση εγκατεστημένη σε κράτος μέλος, η περ. ε’ της ίδιας παραγράφου προβλέπει απλή δυνατότητα.

Η διάκριση αυτή είναι το κρισιμότερο σημείο απόφασης για την αλλοδαπή επιχείρηση. Όταν ο ορισμός είναι προαιρετικός, η επιλογή του δημιουργεί έναν επιπλέον υπόχρεο εντός Ελλάδας εκεί όπου ο νόμος δεν τον απαιτούσε.

Η εναλλακτική διαδρομή, δηλαδή η απευθείας απόδοση ελληνικού ΑΦΜ ΦΠΑ στην ίδια την αλλοδαπή επιχείρηση, αφήνει την ευθύνη εκεί όπου ανήκει οικονομικά.

Αν πάλι δεν οριστεί αντιπρόσωπος, το άρθρο 40 περ. β’ καθιστά υπόχρεο τον ίδιο τον εγκατεστημένο σε άλλο κράτος μέλος υποκείμενο, ενώ το άρθρο 40 περ. ζ’ μεταθέτει την υποχρέωση στον εγκατεστημένο στην Ελλάδα λήπτη για τις πράξεις όπου καταρχήν υπόχρεος θα ήταν ο αντιπρόσωπος.

Ο ορισμός γίνεται με υποβολή αντιγράφου πληρεξουσίου εγγράφου στην αρμόδια για τη φορολογία εισοδήματος του αντιπροσώπου υπηρεσία της ΑΑΔΕ. Το αντίγραφο θεωρείται από την ελληνική προξενική αρχή του τόπου εγκατάστασης του υποκειμένου ή από την αρχή που έχει οριστεί κατά τη Σύμβαση της Χάγης της 5ης Οκτωβρίου 1961.

Ο αντιπρόσωπος εντολέα εγκατεστημένου σε κράτος μέλος δεν υποχρεούται σε τήρηση βιβλίων και έκδοση στοιχείων για τις πράξεις του εντολέα του, στοιχείο που το Γενικό Δικαστήριο θεώρησε ουσιώδες για την κρίση περί δυσαναλογίας.

Η εμπειρία από υποθέσεις φορολογικού ελέγχου δείχνει ότι η επιλογή μεταξύ των διαδρομών γίνεται συνήθως από λογιστικές σκοπιμότητες ταχύτητας, χωρίς να εξεταστεί αν η δραστηριότητα δημιουργεί ήδη μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα ή αν επιβάλλεται η σύσταση υποκαταστήματος αλλοδαπής.

Η απάντηση διαφοροποιείται κατά περίπτωση, ανάλογα με τη διάρκεια της παρουσίας, τον βαθμό αυτοτέλειας του ελληνικού μηχανισμού και το αν υπάρχει εξουσία δέσμευσης της αλλοδαπής εταιρείας.

Πρόκειται για βασική επιχειρηματική επιλογή που δεσμεύει και το φορολογικό καθεστώς εισοδήματος, οπότε κρίνεται πριν από την πρώτη φορολογητέα πράξη και όχι εκ των υστέρων.

Φορολογικός αντιπρόσωπος, φορολογικός εκπρόσωπος ή απευθείας ελληνικό ΑΦΜ;

Οι τρεις επιλογές διαφέρουν ριζικά ως προς την ευθύνη και συγχέονται συστηματικά στην πράξη. Ο φορολογικός εκπρόσωπος του άρθρου 8 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας λειτουργεί ως αντίκλητος του φορολογικού κατοίκου αλλοδαπής και ο νόμος ρητά ορίζει ότι δεν ευθύνεται για την εκπλήρωση ή μη των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογουμένου. Ο φορολογικός αντιπρόσωπος του Κώδικα ΦΠΑ ευθύνεται. Η απευθείας εγγραφή δεν παράγει κανέναν εγχώριο συνυπόχρεο.

Κριτήριο	Φορολογικός αντιπρόσωπος	Φορολογικός εκπρόσωπος (άρθρο 8 ΚΦΔ)	Απευθείας ελληνικό ΑΦΜ ΦΠΑ
Ποιος τον επιλέγει	Υποχρεωτικά ο εκτός ΕΕ υποκείμενος, προαιρετικά ο εγκατεστημένος σε κράτος μέλος	Κάθε φορολογικός κάτοικος αλλοδαπής, για τυπικές υποχρεώσεις του Κώδικα	Ο εγκατεστημένος σε κράτος μέλος χωρίς εγκατάσταση στην Ελλάδα
Υπόχρεος στον ΦΠΑ	Ο αντιπρόσωπος, κατά το άρθρο 40 περ. γ’	Παραμένει η αλλοδαπή επιχείρηση	Η ίδια η αλλοδαπή επιχείρηση
Αλληλέγγυα ευθύνη	Κατά το άρθρο 65 περ. α’, εφόσον δεν έχει οριστεί υπόχρεος και με τον έλεγχο αναλογικότητας της T-356/25	Όχι, ρητή εξαίρεση του άρθρου 8 ΚΦΔ	Δεν τίθεται
Τήρηση βιβλίων και έκδοση στοιχείων	Ναι για εντολέα εκτός ΕΕ, όχι για εντολέα από κράτος μέλος	Όχι	Βαρύνει την αλλοδαπή επιχείρηση
Τυπικές διατυπώσεις ορισμού	Πληρεξούσιο με προξενική θεώρηση ή επισημείωση της Χάγης	Δήλωση ορισμού και αποδοχής προς την ΑΑΔΕ	Δήλωση έναρξης χωρίς μεσολαβούντα

Η σύγχυση των δύο πρώτων όρων δεν είναι ορολογικό ζήτημα. Στην υπόθεση T-356/25 το ίδιο το προδικαστικό ερώτημα διατυπώθηκε ώστε να καλύψει το πρόσωπο ανεξαρτήτως του αν η εθνική νομοθεσία το ονομάζει αντιπρόσωπο ή εκπρόσωπο, ακριβώς επειδή το κρίσιμο είναι ο πραγματικός ρόλος και όχι ο τίτλος.

Πώς διαμορφώνεται το πληρεξούσιο ώστε να μην ταυτίζεται ο αντιπρόσωπος με τον υπόχρεο;

Το περιεχόμενο του πληρεξουσίου καθορίζει ποια βάση ευθύνης ενεργοποιείται. Ορισμός που κατονομάζει τον αντιπρόσωπο ως υπόχρεο για την καταβολή του φόρου ενεργοποιεί το άρθρο 204 της Οδηγίας, το οποίο η T-356/25 δέχθηκε ότι επιτρέπει τέτοιον ορισμό ακόμη και χωρίς ανάμειξη στις πράξεις του εντολέα.

Εντολή περιορισμένη στη διεκπεραίωση δηλωτικών υποχρεώσεων οδηγεί στο άρθρο 205, όπου ο έλεγχος ανάμειξης, γνώσης και καλής πίστης καθίσταται υποχρεωτικός.

Η ίδια η υπόθεση T-356/25 δείχνει πόσο εύθραυστη είναι η διάκριση αυτή στην πράξη. Το πληρεξούσιο όριζε την ενδιαφερόμενη ως «φορολογική εκπρόσωπο» και απαριθμούσε συγκεκριμένες διεκπεραιωτικές αρμοδιότητες, ενώ το μητρώο την κατέγραφε ως φορολογική αντιπρόσωπο.

Το Δικαστήριο δεν έλυσε το ζήτημα. Ανέθεσε στο εθνικό δικαστήριο να κρίνει αν συντρέχουν οι πραγματικές προϋποθέσεις ορισμού ως υποχρέου, αφού πρώτα διέκρινε τους αντιπροσώπους που ορίζονται υπόχρεοι από εκείνους που ενεργούν αμιγώς ως ενδιάμεσοι. Ο χαρακτηρισμός κρίνεται επομένως από το κείμενο του ορισμού και όχι από τον τίτλο της εγγραφής στο μητρώο.

Εδώ βρίσκεται και μια εσωτερική αντίφαση του ελληνικού κειμένου. Ο Κώδικας ΦΠΑ χαρακτηρίζει τον αντιπρόσωπο υπόχρεο στο άρθρο 40 περ. γ’ και ταυτόχρονα τον υπάγει σε αλληλέγγυα ευθύνη μέσω του άρθρου 41 παρ. 10 περ. δ’ και του άρθρου 65 περ. α΄.

Πρόκειται για ακριβώς τη σώρευση των δύο ιδιοτήτων που το τέταρτο σκέλος του διατακτικού της T-356/25 απέκλεισε. Η θέση αυτή δεν έχει κριθεί ακόμη από ελληνικό δικαστήριο και αποτελεί ερμηνευτική πρόταση, όμως προσθέτει σοβαρό αμυντικό επιχείρημα.

Πέρα από τη διατύπωση του ορισμού, η συμβατική σχέση με τον εντολέα περιέχει το μεγαλύτερο βάρος της προστασίας. Τυποποιημένο κείμενο δεν επαρκεί, καθώς κάθε ρήτρα πρέπει να διατυπωθεί ad hoc ώστε να αντιστοιχεί στο συγκεκριμένο μοντέλο διακίνησης των αγαθών και στη διαπραγματευτική θέση των μερών. Οι όροι που έχουν πρακτική αξία είναι συγκεκριμένοι:

• Δέσμευση του ποσού του οφειλόμενου φόρου σε λογαριασμό υπό τον έλεγχο του αντιπροσώπου πριν από την υποβολή κάθε περιοδικής δήλωσης.
• Εγγυητική επιστολή ή ισοδύναμη εξασφάλιση, με ποσό συνδεδεμένο με τον προβλεπόμενο κύκλο εργασιών και όχι με την αμοιβή.
• Υποχρέωση του εντολέα να τεκμηριώνει τη φυσική μεταφορά των αγαθών σε ενδοκοινοτικές παραδόσεις, καθώς αυτές ήταν το αντικείμενο του ελέγχου στην υπόθεση T-356/25, τόσο υπό τον ελληνικό όσο και υπό τον αλλοδαπό ΑΦΜ.
• Δικαίωμα άμεσης ανάκλησης του ορισμού χωρίς προειδοποίηση, με συνακόλουθη υποχρέωση συνεργασίας του εντολέα στις διατυπώσεις.
• Ρήτρα πλήρους αποζημίωσης, με ρητή κάλυψη τόκων, προστίμων και δικαστικών εξόδων.

Η εμπειρία από υποθέσεις καταλογισμού δείχνει ότι το στοιχείο που κρίνει την έκβαση δεν είναι η ύπαρξη των ρητρών αλλά η τεκμηρίωση της εφαρμογής τους.

Μετά την T-356/25, ο αντιπρόσωπος που μπορεί να επιδείξει φάκελο με τα έγγραφα που ζήτησε, τις επιφυλάξεις που διατύπωσε και τις υποβολές που αρνήθηκε, διαθέτει το υλικό που η φορολογική αρχή υποχρεούται πλέον να αξιολογήσει. Ο αντιπρόσωπος που υπέβαλλε ό,τι του απεστάλη δεν διαθέτει τίποτε.

Η διάσταση αυτή δεν εξαντλείται στο διοικητικό πεδίο. Η μη απόδοση ΦΠΑ πάνω από ορισμένα όρια συνιστά και ποινικό αδίκημα, οπότε ο ρόλος του προσώπου που υπέγραφε τις δηλώσεις εξετάζεται και υπό αυτό το πρίσμα.

Τι μπορεί να προβάλει ο αντιπρόσωπος σε εκκρεμή καταλογισμό ή σε συντηρητικά μέτρα;

Σε εκκρεμείς υποθέσεις ο αντιπρόσωπος επικαλείται ότι η εθνική διάταξη, εφαρμοζόμενη ανεπιφύλακτα, αντίκειται στο άρθρο 205 της Οδηγίας.

Η φορολογική αρχή και το δικαστήριο οφείλουν είτε σύμφωνη προς το ενωσιακό δίκαιο ερμηνεία είτε μη εφαρμογή της διάταξης στο μέτρο που αποκλείει την έρευνα ανάμειξης, γνώσης και καλής πίστης. Ο ισχυρισμός προβάλλεται ήδη στο στάδιο της ενδικοφανούς προσφυγής.

Δύο επιχειρήματα λειτουργούν παράλληλα:

Το πρώτο αφορά τον χαρακτηρισμό της ιδιότητας, ζήτημα που το Δικαστήριο ανέθεσε ρητά στο εθνικό δικαστήριο. Εξετάζεται το κείμενο του πληρεξουσίου και όχι ο τίτλος της εγγραφής. Αν από αυτό δεν προκύπτει ορισμός ως υποχρέου κατά την έννοια του άρθρου 204, τότε ο καταλογισμός στηρίζεται σε αλληλέγγυα ευθύνη και υπόκειται στον έλεγχο αναλογικότητας. Αν αντιθέτως η αρχή επικαλείται σωρευτικά και τις δύο ιδιότητες, όπως συνέβη στην T-356/25, τίθεται το ζήτημα που έκρινε το τέταρτο σκέλος του διατακτικού.

Το δεύτερο επιχειρημα είναι αποδεικτικό και αφορά την ουσία. Ζητούμενο είναι η ανάδειξη της απουσίας ανάμειξης στην οικονομική δραστηριότητα, της άγνοιας ως προς τη μη καταβολή και της επιμέλειας που επιδείχθηκε. Η επίκληση του γεγονότος ότι ο αντιπρόσωπος εντολέα από κράτος μέλος δεν υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση βιβλίων ενισχύει τον ισχυρισμό, αφού η ίδια η νομοθεσία του στερεί τα μέσα ελέγχου.

Ιδιαίτερη προσοχή απαιτούν τα μέτρα διασφάλισης, τα οποία λαμβάνονται πριν από την οριστικοποίηση της οφειλής και παράγουν άμεσα αποτελέσματα στη ρευστότητα. Η αμφισβήτησή τους ακολουθεί δική της διαδρομή, παράλληλη προς την προσβολή των πράξεων προσδιορισμού. Το χρονικό της σημείο μέσα στη διαδικασία του ελέγχου καθορίζει ποια επιχειρήματα είναι ακόμη διαθέσιμα.

Συχνές Ερωτήσεις

Ευθύνεται ο φορολογικός εκπρόσωπος για τις φορολογικές οφειλές του εντολέα του;

Όχι. Το άρθρο 8 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας ορίζει ρητά ότι το πρόσωπο που ορίζεται φορολογικός εκπρόσωπος δεν ευθύνεται για την εκπλήρωση ή μη των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογουμένου. Ο ρόλος του περιορίζεται στη λήψη της αλληλογραφίας και στη συμμόρφωση με τυπικές υποχρεώσεις. Για τις υποχρεώσεις ΦΠΑ ισχύουν οι ειδικές διατάξεις περί φορολογικού αντιπροσώπου, ο οποίος έχει εντελώς διαφορετικό καθεστώς ευθύνης.

Υποχρεούται ο φορολογικός αντιπρόσωπος σε τήρηση βιβλίων και έκδοση στοιχείων;

Εξαρτάται από τον τόπο εγκατάστασης του εντολέα. Κατά το άρθρο 41 παρ. 3 περ. ε’ του Κώδικα ΦΠΑ, ο αντιπρόσωπος υποκειμένου εγκατεστημένου σε άλλο κράτος μέλος δεν υποχρεούται σε τήρηση βιβλίων και έκδοση στοιχείων για τις πράξεις που πραγματοποιεί ο εντολέας του. Όταν ο εντολέας είναι εγκατεστημένος εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης, ο αντιπρόσωπος αναλαμβάνει το σύνολο των υποχρεώσεων του άρθρου 41.

Μπορεί αλλοδαπή επιχείρηση να λάβει ελληνικό ΑΦΜ ΦΠΑ χωρίς ορισμό αντιπροσώπου;

Ναι, εφόσον είναι εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος και δεν διαθέτει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα. Στην περίπτωση αυτή υπόχρεη στον φόρο παραμένει η ίδια, κατά το άρθρο 40 περ. β’ του Κώδικα ΦΠΑ και εκπληρώνει αυτοπροσώπως τις δηλωτικές της υποχρεώσεις. Για υποκείμενο εγκατεστημένο εκτός της Ένωσης ο ορισμός αντιπροσώπου είναι υποχρεωτικός πριν από κάθε φορολογητέα πράξη.

Επηρεάζει την ευθύνη ο ΑΦΜ με τον οποίο έγινε η συναλλαγή;

Όχι. Το τρίτο σκέλος του διατακτικού της T-356/25 έκρινε ότι το αν η πράξη διενεργήθηκε με τον ΑΦΜ του κράτους εγκατάστασης ή με τον ΑΦΜ του κράτους όπου οφείλεται ο φόρος δεν είναι καθοριστικό. Ο ΑΦΜ δεν προσδίδει στον αντιπρόσωπο μεγαλύτερη ή μικρότερη επιρροή επί των ενεργειών του εντολέα, ούτε τεκμαίρει γνώση των συναλλαγών του.

Παύει η ευθύνη του αντιπροσώπου με την ανάκληση του ορισμού του;

Η ανάκληση ενεργεί για το μέλλον. Ο Κώδικας ΦΠΑ δεν προβλέπει αναδρομική άρση της ευθύνης για τις φορολογικές περιόδους κατά τις οποίες ο αντιπρόσωπος ήταν ορισμένος, οπότε ο καταλογισμός μπορεί να ακολουθήσει και μετά την ανάκληση. Η ημερομηνία μεταβολής που δηλώνεται στην αρμόδια υπηρεσία οριοθετεί το χρονικό διάστημα ευθύνης και για τον λόγο αυτό η άμεση δήλωση της ανάκλησης έχει ουσιώδη σημασία.

Πρακτικές Επισημάνσεις

Έλεγχος του πληρεξουσίου πριν από την αποδοχή: Το κείμενο του ορισμού καθορίζει αν ο αντιπρόσωπος καθίσταται υπόχρεος κατά το άρθρο 204 της Οδηγίας ή αλληλεγγύως ευθυνόμενος κατά το άρθρο 205, με ριζικά διαφορετικές δυνατότητες άμυνας.

Ασυμφωνία τίτλου και εγγραφής: Στην T-356/25 το πληρεξούσιο μιλούσε για «φορολογική εκπρόσωπο» ενώ το μητρώο κατέγραφε φορολογική αντιπρόσωπο, οπότε ελέγχεται η αντιστοιχία των δύο κειμένων πριν από κάθε υποβολή δήλωσης.

Προαιρετικός ορισμός για εντολείς από κράτη μέλη: Όταν ο εντολέας είναι εγκατεστημένος στην Ευρωπαϊκή Ένωση, η απευθείας απόδοση ελληνικού ΑΦΜ ΦΠΑ αποφεύγει τη δημιουργία εγχώριου συνυποχρέου και εξετάζεται πάντα ως πρώτη εναλλακτική.

Τεκμηρίωση επιμέλειας από την πρώτη ημέρα: Μετά την T-356/25 η καλή πίστη και η επιμέλεια αποτελούν κρίσιμα στοιχεία, οπότε τηρείται φάκελος με τα αιτήματα προσκόμισης παραστατικών, τις επιφυλάξεις και τις αρνήσεις υποβολής.

Εξασφάλιση συνδεδεμένη με τον φόρο και όχι με την αμοιβή: Η οικονομική έκταση της ευθύνης δεν σχετίζεται με το ύψος της αμοιβής, οπότε η εγγυητική επιστολή ή η δέσμευση ποσών υπολογίζεται επί του προβλεπόμενου οφειλόμενου ΦΠΑ.

Επανεξέταση εκκρεμών υποθέσεων: Καταλογισμοί και μέτρα διασφάλισης που στηρίχθηκαν αποκλειστικά στην ιδιότητα του αντιπροσώπου, χωρίς εξέταση ανάμειξης και γνώσης, επανεξετάζονται υπό το φως του δεύτερου σκέλους του διατακτικού.

Έλεγχος σώρευσης ιδιοτήτων στην καταλογιστική πράξη: Αν η φορολογική αρχή επικαλείται συγχρόνως την ιδιότητα του υποχρέου και την αλληλέγγυα ευθύνη, τίθεται ζήτημα συμβατότητας με το τέταρτο σκέλος του διατακτικού της T-356/25.

Το Δικηγορικό μας Γραφείο, για περισσότερα από 20 χρόνια εξειδικεύεται στο Εταιρικό και Εμπορικό Δίκαιο. Επικοινωνήστε μαζί μας για σας καθοδηγήσουμε και να σας συμβουλεύσουμε σε κάθε θέμα σχετικά με την αλληλέγγυα ευθύνη του φορολογικού αντιπροσώπου αλλοδαπής εταιρείας.